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为了适应社会主义市场经济和公共财政的要求，完善财政支出管理，规范财政资金支付使用行为，提高财政资金使用效益，中央要求要推行、深化国库集中支付改革。按照中央要求，各省市开始实施改革试点，然后全面推行国库集中支付。
在实际会计核算中，各省市参照财政部《财政国库管理制度改革试点会计核算暂行办法》，制定了相应的具体核算办法，但在预算单位年终集中支付额度结余的账务处理办法上有所不同，概括起来，主要有两种类型：
第一种类型：
（一）当年
12
月
31
日工作日结束时，预算单位在与代理银行对账一致后，凭银行对账单将零余额账户的财政授权支付额度余额注销。
（二）预算单位财政授权支付额度余额注销的账务处理：
1
、行政单位
借：拨入经费
—
财政授权支付（预算内）
预算外资金收入
—
财政授权支付（预算外）
贷：零余额账户用款额度
2
、事业单位
借：财政补助收入
—
财政授权支付（预算内）
事业收入
—
财政授权支付（预算外）
贷：零余额账户用款额度
3
、建设单位
借：基建拨款
—
财政授权支付
贷：零余额账户用款额度
（三）预算单位对财政直接支付额度余额不进行账务处理。
下年月初，预算单位收到代理银行转来的《财政直接支付额度恢复到账通知书》时，不进行账务处理；收到代理银行转来的《财政授权支付额度恢复到账通知书》时，和上面注销分录相反，零余额账户用款额度账户增加，相关收入类账户增加。
第二种类型：
（一）当年
12
月
31
日工作日结束时，预算单位在与代理银行对账一致后，凭银行对账单将零余额账户的财政授权支付额度余额注销。
（二）预算单位财政授权支付额度余额注销的账务处理：
行政单位、事业单位、建设单位预算内（外）相同
借：财政应返还额度
贷：零余额账户用款额度
（三）预算单位对财政直接支付额度余额账务处理：
1
、行政单位
借：财政应返还额度
贷：拨入经费
—
财政授权支付（预算内）
预算外资金收入
—
财政授权支付（预算外）
2
、事业单位
借：财政应返还额度
贷：财政补助收入
—
财政授权支付（预算内）
事业收入
—
财政授权支付（预算外）
3
、建设单位
借：财政应返还额度
贷：基建拨款
—
财政授权支付
下年月初，预算单位收到代理银行转来的《财政直接支付额度恢复到账通知书》时，不进行账务处理，实际发生支出时，有关支出类账户增加，财政应返还额度账户减少；收到代理银行转来的《财政授权支付额度恢复到账通知书》时，和上面注销分录相反，零余额账户用款额度账户增加，财政应返还额度账户减少。
以上两种类型的账务处理方法主要差异在于预算单位的收入结余实现的时间差异。第一种类型收入结余实现的时间在下年初，而第二种类型的收入结余实现的时间在当年年末。举例说明如下：
甲单位是实行国库集中支付的事业单位，经财政部门批准，甲单位的工资支出和设备购置实行财政直接支付方式，日常办公零星支出，实行财政授权支付方式。
2007
年元至
11
月支出核定用款计划数共为
760
万元，其中财政直接支付
550
万元，用于支付该事业单位财政供养人员的工资及有关直接支付项目，
110
万元财政授权支付额度，用于一般性办公开支，非税收入上缴
125
万元，财政预算按
80%
比例
100
万元上缴后单位申报为授权支付额度。
1
、假设上述支出计划
11
月底已用完，则甲单位反映
“
财政补助收入
”
为
660
万元，
“
事业收入
”100
万元，
“
事业支出
”760
万元。
2
、
12
月初，甲单位收到授权支付额度通知书，金额为
10
万元，申报的直接支付
50
万元计划财政已核批。同时，缴存非税收入
50
万元。
账务处理为：
①借：零余额账户用款额度
10
万元
贷：财政补助收入
10
万元
②直接支付
50
万元计划不进行账务处理。
③借：应缴财政专户款
50
万元
贷：应缴财政专户款
50
万元
3
、缴存的非税收入
50
万元，财政按
80%
上线，并申报为授权支付，财政核批。
借：零余额账户用款额度
40
万元
贷：事业收入
40
万元
4
、
12
月
20
日，甲单位直接支付方式支出
40
万元，授权支付方式支出
30
万元。
借：事业支出
40
万元
贷：财政补助收入
40
万元
借：事业支出
30
万元
贷：零余额账户用款额度
30
万元
5
、
12
月
31
日，甲单位尚未使用的年终结余用款计划额度为
30
万元，其中财政直线支付结余
10
万元，财政授权支付额度结余
20
万元。（
15
万元非税收入，
5
万元财政补助收入）
如果按第一种办法处理：
①直接支付结余不进行财务处理；
②授权结余
借：事业收入
15
万元
财政补助收入
5
万元
贷：零余额账户用款额度
20
万元
那么当年的财政补助收入为：
660+10+40-5=705
万元
当年的事业收入为：
100+40-15=125
万元
当年的事业支出：
760+40+30=830
万元
当年结余
=
收入
-
支出
=705+125-830=0
如果按第二种办法处理：
①直接支付
借：财政应缴还额度
10
万元
贷：财政补助收入
10
万元
②授权支付
借：财政应缴还额度
20
万元
贷：零余额账户用款额度
20
万元
那么当年财政补助收入为：
660+10+40+10=720
万元
当年事业收入：
100+40=140
万元
当年事业支出：
760+40+30=830
万元
当年结余：收入
-
支出
=720+140-830=30
万元
那么究竟何时体现收入为好呢？《会计法》第九条规定，各单位必须根据实际发生的经济业务事项进行会计核算，填制会计凭证，登记会计账簿，编制财务会计报告。任何单位不得以虚假的经济业务事项或者资料进行会计核算。财政部制定的《行政事业单位会计决算报告制度》第二十条规定，各级行政单位凡属本年的各项收入应及时入账，属于本年的各项支出，应按规定的支出渠道如实列报。《行政单位会计制度》第十一条规定，会计核算应当以行政单位实际发生的经济业务为依据，客观真实地记录、反映各项收支情况及结果。《事业单位会计准则》第三十八条规定事业单位的收入一般应当在收到款项时予以确认；对于采用权责发生制的单位取得的经营收入，可以在提供劳务或发出商品，同时收讫价款或者取得索取价款的凭据时予以确认。根据上述规定，行政事业单位应当按照实际发生的收入与支出进行会计核算，因此，笔者以为第二种处理办法更能反映单位当年的收支实际。
审稿：刘根华
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